Як податкові органи відповідатимуть за шкоду

Автор: Сергій Єфімов, адвокат, податковий консультант, АФ “ЄФІМОВ ТА ПАРТНЕРИ”

Опубліковано в електронному виданні “Бухгалтер&Закон” № 25-26, 22 червня 2020

 

Серед безлічі змін та новацій, що вносяться Законом № 466 до ПКУ, є такі, що стосуються податкових правопорушень податкових органів та шкоди, яку платникам завдають податкові органи своїми рішеннями, діями чи бездіяльністю.

Так, з моменту набрання чинності відповідними змінами до ПКУ (а саме, з 01.01.2021) в новій редакції та з абсолютно новим змістом постануть перед нами ст. 114 та ст. 128 ПКУ.

Стаття 114 буде присвячена питанням відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, а стаття 128 буде стосуватись податкових правопорушень контролюючих органів. У цих статтях є взаємне посилання одна на одну, отже вони певним чином взаємопов’язані, а тому є сенс розглянути їх в одній статті.

Трохи історії

Ще до змін, що вносяться Законом № 466, в ПКУ була одна норма, яка певним чином давала платникам надію сподіватись, що шкода, завдана неправомірними діями податківців, буде відшкодована. Так, у ПКУ є п. 21.3  ст. 21, який передбачає, що шкода, завдана платнику податків неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю посадової або службової особи контролюючого органу, відшкодовується за рахунок коштів державного бюджету, передбачених для фінансування цього органу, незалежно від вини цієї особи.

На практиці платники звертались до цієї норми та робили спроби через суд відстояти своє право на відшкодування шкоди. У реєстрі судових рішень можна знайти рішення судів про відшкодування платникам шкоди, але у цілому їх небагато. Та й взагалі, широкої популярності з точки зору практики застосування п. 21.3 ст. 21 ПКУ не набув.

Крім того, певної неоднозначності в регулюванні питання щодо відшкодування шкоди додавав той факт, що в п. 21.3 ст. 21 ПКУ мова йде лише про шкоду, заподіяну неправомірними рішеннями, діями чи бездіяльністю посадових (службових) осіб, а не самого контролюючого органу. Хоча, з правової точки зору відносини (права та обов’язки) виникають між платниками податків та контролюючим органом, а не його посадовими особами. Тобто, приймають рішення та вчиняють дії (допускають бездіяльність) відносно платників саме контролюючі органи, а не їх посадові (службові) особи. Отже, платникам певним чином простіше та швидше було б отримувати відшкодування шкоди, якби в ПКУ прямо мова йшла про шкоду, заподіяну контролюючим органом.

Стаття 114

Верховна Рада України нового скликання вирішила, напевно, дещо виправити ситуацію з недоліками та пробілами в питаннях зі шкодою від податківців, запровадивши разом із Законом № 466 зміни до ПКУ.

Для врегулювання питання щодо відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, статтю 114 ПКУ викладають в новій редакції та з новим змістом.

Відповідно до п. 114.1 цієї статті будь-яка особа, чиї права та/або законні інтереси порушено, матиме право на відшкодування шкоди, заподіяної протиправними рішеннями, діями чи бездіяльністю контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб (надалі – шкода, заподіяна податківцями).

Отже, як бачимо, законодавець запроваджує відшкодування шкоди завданої не лише посадовими особами контролюючих органів, але й контролюючими органами також.

Пунктом 114.1 (як і п. 21.3) ПКУ також передбачено, що шкода відшкодовується державою за рахунок коштів державного бюджету та незалежно від вини контролюючого органу, його посадових (службових) осіб.

Отже, по суті, новий п. 114.1 ст. 114 ПКУ практично ідентичний п. 21.3 ст. 21 ПКУ, який, до речі, не виключається з кодексу, тобто, з моменту набрання чинності ст. 114 ПКУ паралельно буде чинним і п. 21.3.

Різниця між цими пунктами полягає лише у наступному:

  • у п. 114.1 мова йде не просто про «платників» як в п. 21.3, а про будь-яку особу, права якої порушено;
  • п. 114.1 передбачає відшкодування шкоди не лише через неправомірні дії посадових (службових) осіб, але й самого податкового органу.

Шкода в повному обсязі (п. 114.2)

Пункт 114.2 ст. 114 ПКУ передбачає, що шкода, заподіяна протиправними діями податківців, що визнаються податковими правопорушеннями, відшкодовується в повному обсязі в порядку, передбаченому законодавством про відшкодування шкоди.

Отже, за загальним правилом, розмір шкоди, на відшкодування якої має прав претендувати особа, нічим не обмежується, тобто, шкода підлягає відшкодуванню в повному обсязі.

Разом з тим, законодавці вирішили чомусь уточнити, що шкода підлягає відшкодуванню у повному обсязі у тому випадку, коли вона заподіяна діями податківців, які визнаються податковими правопорушеннями.

Податкові правопорушення

Визначення податкових правопорушень контролюючих органів знаходимо в новому п. 128.1 ст. 128 ПКУ, відповідно до якого такими правопорушеннями вважаються протиправні рішення, дії або бездіяльність контролюючих органів, їх посадових (службових) осіб, вчинення яких є підставою для відшкодування шкоди особі, чиї права порушені, відповідно до закону.

Отже, усі протиправні рішення, дії або бездіяльність контролюючих осіб та їх посадових (службових) осіб, вчинення яких є підставою для відшкодування шкоди відповідно до закону, вважаються податковими правопорушеннями податківців.

Закон про відшкодування шкоди

Хотілось би звернути увагу, що спочатку в п. 114.2, а потім в п. 128.1 ПКУ зроблено посилання на «законодавство про відшкодування шкоди» («відповідно до закону»), що передбачає порядок, за яким має здійснюватись відшкодування платникам шкоди, заподіяної податківцями.

Оскільки в ПКУ такого порядку немає, очевидно, мова йде про інші нормативні акти. Ми знаємо, що загальні положення про відшкодування шкоди, визначаються ЦКУ. Отже, слід було б припустити, що в п. 114.2 та п. 128.1 ПКУ мова йде саме про норми ЦКУ.

Однак, в ч. 2 ст. 1 ЦКУ вказано, що до майнових відносин, заснованих на адміністративному або іншому владному підпорядкуванні однієї сторони другій стороні, а також до податкових, бюджетних відносин цивільне законодавство не застосовується, якщо інше не встановлено законом.

Як бачимо, за загальним правилом цивільне законодавство не застосовується до податкових відносин. Лише у випадку, коли «інше встановлено законом», цивільне законодавство, все ж таки, може застосовуватись до податкових відносин. Отже, залишається визначити, чи слід у даному випадку посилання у п. 114.2 ПКУ на законодавство про відшкодування шкоди та у п. 128.2 ПКУ на «відповідний закон» вважати тим «іншим, встановленим законом», що дозволяє застосувати цивільне законодавство до податкових відносин.

На думку автора, у п. 114.2 та п. 128.2 ПКУ мова, все ж таки, йде саме про норми ЦКУ як про законодавство, що визначає порядок відшкодування шкоди, а тому далі проаналізуємо його норми. Однак, надалі будемо спостерігати за тим, як тлумачитимуть ці аспекти суди.

Отже, за змістом ст. 1173, 1174 ЦКУ шкода, завдана фізичній або юридичній особі незаконними рішеннями, дією чи бездіяльністю органу державної влади, органу влади Автономної Республіки Крим або органу місцевого самоврядування чи посадовою особою відповідного органу при здійсненні ними своїх повноважень, відшкодовується державою, Автономною Республікою Крим або органом місцевого самоврядування незалежно від вини цих органів чи посадової особи.

Статті 1173 і 1174 ЦКУ є спеціальними і передбачають певні особливості, характерні для розгляду справ про деліктну відповідальність органів державної влади та посадових осіб, які відмінні від загальних правил деліктної відповідальності. Так, зокрема, цими правовими нормами передбачено, що для застосування відповідальності посадових осіб та органів державної влади наявність їх вини не є обов’язковою. І ця умова збігається з умовою, передбаченою положеннями ПКУ. Втім, ці норми не заперечують обов’язкової наявності інших елементів складу цивільного правопорушення, які є обов’язковими для доказування у спорах про стягнення збитків.

Вказане означає, що відповідно до норм ЦКУ необхідною підставою для притягнення органу державної влади до відповідальності у вигляді стягнення шкоди є наявність трьох умов: неправомірні дії цього органу, наявність шкоди та причинний зв’язок між неправомірними діями і заподіяною шкодою. Крім того, потрібно підтвердити факт порушення права та/або інтересів особи. Довести наявність цих умов має позивач, який звернувся з позовом до суду про стягнення шкоди на підставі статті 1173 або 1174 ЦКУ.

Отже, можемо прийти до висновку, що податковими правопорушенням контролюючих органів слід визнати їх рішення, дії або бездіяльність:

  • які:
    • є неправомірними
    • спричиняють шкоду особі
    • порушують права та/або інтереси особи;
  • та коли між шкодою та неправомірними діями є причинним зв’язок.

За умови доведення наявності вказаних вище обставин, рішення, дії або бездіяльність контролюючих органів будуть вважатися податковими правопорушеннями, а шкода, заподіяна такими правопорушеннями, підлягатиме відшкодуванню з бюджету у повному обсязі у судовому порядку.

Зміст шкоди (п. 114.3)

Законодавці вирішили не обмежуватися загальним нормами про відшкодування шкоди, а тому в п. 114.3 вказали, що може в себе включати шкода від неправомірних дій податківців. Відповідно до цього пункту шкода може в себе включати (але не виключно):

  1. вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна платника податків. Вартість такого майна визначається відповідно до законодавства.
  2. додаткові витрати, понесені платником податку. Під такими додатковими витрати маються на увазі штрафні санкції, сплачені контрагентам платника, вартість додаткових робіт, послуг, додатково витрачених матеріалів тощо.
  3. витрати, пов’язані з адміністративним та/або судовим оскарженням. До цієї категорії витрат можуть бути віднесені витрати на юридичний супровід, що не пов’язаний із захистом, наданим адвокатом, на відрядження працівників або представників платника податку, залучення експертів, отримання необхідних доказів, виготовлення копій документів тощо. А от суми, що підлягають відшкодуванню в порядку розподілу судових витрат згідно із процесуальним законодавством (тобто, судовий збір, витрати на адвоката, пов’язані з судовим захистом), не можуть бути стягнуті в порядку відшкодування шкоди. Крім того, сума витрат, пов’язаних з оскарженням, не повинна перевищувати 50 розмірів мінімальної заробітної плати (мін. з/п), встановленої на 1 січня календарного року, в якому приймається відповідне судове рішення.

Обмежений розмір шкоди

Змінами вводяться також положення, що визначають випадки, коли платники за власним бажанням можуть обмежитись відшкодуванням шкоди не в повному, а в розмірі 1-ї мін. з/п.

Такі положення передбачено в абз. 2 п. 114.2 ст. 114 ПКУ.  Відповідно до цієї норми, за наявності обставин, передбачених пунктом 128.2 статті 128 ПКУ, платник має право заявити про відшкодування шкоди у розмірі 1 мін. з/п. Перевагою для платника у такому випадку є те, що доводити потрібно буде лише протиправність рішень, дій чи бездіяльності податківців стосовно особи, а розмір шкоди та причинний зв’язок між шкодою та протиправними діями доводити не потрібно.

З іншого боку, платник може піти шляхом доведення усіх необхідних умов (протиправність, шкода, причинний зв’язок) та отримати відшкодування шкоди у повному обсязі.

Скористатися правом на відшкодування шкоди в розмірі 1 мін. з/п платники можуть лише в випадках, визначених п. 128.2 ПКУ, зокрема, у випадках:

– безпідставної відмови в набутті або безпідставної втрати особою статусу платника податку;

– невнесення або несвоєчасне внесення контролюючим органом даних до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування та/або порушення строків початку проведення камеральної перевірки згідно з п. 200.10 ст. 200 ПКУ;

– прийняття рішення про використання майна, визначеного п. 87.3 ст. 87 ПКУ (майно в заставі, орендоване майно тощо), як джерела погашення податкового боргу;

– перешкоджання звільненню майна особи з-під режиму тимчасового затримання;

– незаконного застосування арешту майна або коштів на рахунках;

– безпідставного внесення даних про наявність податкового боргу платника податків або несвоєчасне внесення чи невнесення даних про відсутність податкового боргу.

Висновки

На рівні спеціального закону (ПКУ) прямо визначено, що платники можуть отримати відшкодування не лише шкоди, заподіяної неправомірними діями посадових осіб податкових органів, але й шкоди, заподіяної неправомірними діями самих податкових органів.

Як і раніше відшкодування шкоди здійснюється за рахунок держави та без доведення вини податківців.

Для отримання відшкодування шкоди в повному обсязі платникам потрібно довести протиправність дій податківців, факт порушення прав, наявність шкоди та причинний зв’язок між шкодою та протиправними діями податківців.

У визначених ПКУ випадках платники за власним бажанням можуть отримати відшкодування шкоди не в повному обсязі, а в розмірі 1 мін. з/п. У такому випадку достатньо буде лише самого факту протиправності рішень чи дій (бездіяльності) податківців.

Правовий глосарій:

  1. ПКУ – Податковий кодекс України
  2. ЦКУ – Цивільний кодекс України
  3. Закон № 466 – Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 р. № 466-IX

 

Один коментар до “Як податкові органи відповідатимуть за шкоду”

Залишити відповідь

Ваша e-mail адреса не оприлюднюватиметься. Обов’язкові поля позначені *