Розблокування податкової накладної через суд без подання до податкової «розблокувального пакету»

Приводом для написання цієї статті стало наступне питання від платника ПДВ: «У підприємства в 2017 році була заблокована податкова накладна, «розблокувальний пакет» не подавався. Намагаємося через суд розблокувати її, дві інстанції відмовили. Чи є можливість розблокувати через Верховний Суд (можливо є позитивна практика)?».

Забігаючи наперед, зазначимо, що для однозначної відповіді на це питання потрібно більше інформації, зокрема, щодо підстав для зупинення реєстрації податкової накладної. Однак, загальне бачення та рекомендації щодо вирішення піднятої у питанні проблематики можемо надати.

 

Загальні умови зупинення реєстрації та розблокування податкових накладних

Зі змісту питання слідує, що зупинення реєстрації податкової накладної відбулося у 2017 році. Отже, зупинення податкової накладної у 2017 році мало відбуватися відповідно до вимог законодавства, що діяли у той час.

Насамперед, нагадаємо, що процедура зупинення реєстрації податкових накладних, власне, у 2017 році тільки з’явилась, а точніше – з 01.04.2017, коли до ПКУ було додано п. 201.16. Фактично ж п. 201.16 ПКУ запрацював з 01.07.2017 – після того, як закінчився перехідний період.

Доданий до ПКУ п. 201.16 від самого початку його дії мав наступну редакцію:

«Реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної / розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.».

У такій редакції п. 201.16 ПКУ діяв по 30.12.2017 року, тобто, майже до кінця 2017 року.

Отже, пункт 201.16 ПКУ передбачав можливість зупинення реєстрації податкової накладної у порядку, визначеному КМУ, у разі відповідності податкової накладної Критеріями оцінки ступеня ризиків.

У разі зупинення реєстрації контролюючий орган повинен був в автоматичному режимі надіслати (в електронному вигляді у текстовому форматі) платнику квитанцію про зупинення реєстрації, у якій відповідно до ч.2 пп. 201.16.1 ПКУ обов’язково мали бути зазначені, зокрема, (1) визначення критерію(-їв) оцінки ступеня ризиків, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної, та (2) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком).

Далі, згідно з пп. 201.16.2 ПКУ платнику ПДВ надавалось право протягом 365 календарних днів подати до контролюючого органу письмові пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняттям контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому, передбачалось, що копії документів мали подаватись за Вичерпним переліком документів.

Отже, платник ПДВ мав 365 днів для того, аби надати такі пояснення та/або такі копії документів, яких би було достатньо для реєстрації податкової накладної. При цьому, варто додати, що надання пояснень та копій документів визначено як право платника, а не обовязок.

Разом з тим, Постанова КМУ № 190 передбачала, що ненадання платником письмових пояснень та ненадання копій документів є підставами для прийняття комісією ДФС рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

У подальшому, Постанова КМУ № 190 була скасована, однак новий Порядок № 117, що прийшов на зміну Постанові № 190, також визначив, що ненадання письмових пояснень та/або копій документів є підставами для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Отже, з одного боку порядок «розблокування» податкових накладних передбачає право платника протягом 365 календарних днів подавати або не подавати пояснення та документи. А з іншого боку, цей же порядок визначає, що ненадання таких пояснень та/або документів є підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.

Враховуючи вище викладене, та якщо виходити з того, що платник ПДВ у даному випадку взагалі не надав контролюючому органу ні пояснення, ні копії документів (тобто, не надав «розблокувальний пакет»), можна припустити, що у комісії ДФС були формальні підстави для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Саме враховуючи наявність у податкових органів формальних підстав для прийняття рішення про відмову в реєстрації у випадку неподання пояснень та/або документів, більшість платників ПДВ надає податковим органам пояснення та/або документи.

Але якщо в суді буде доведено, що зупинення було неправомірним, то й неподання «розблокувального пакету» не може вважатися правомірною підставою для відмови в реєстрації податкової накладної. Проте це хоча й надає платнику підстави сподіватися на позитивне судове рішення щодо визнання неправомірною відмови в реєстрації податкової накладної, однак усе одно істотно ускладнює його отримання у порівнянні з ситуацією, коли «розблокувальний пакет» усе ж подавався.

Судова практика

Значна кількість судових справ про розгляд спорів щодо скасування рішень податкових органів про відмову в реєстрації податкових накладних, вирішується на користь платників ПДВ. Однак, у всіх цих справах платники подавали до податкових органів хоча б якісь пояснення та/або документи.

Знайти ж позитивну для платника ПДВ судову справу, яка була б аналогічною до тієї, що піднята у питанні (тобто, коли «розблокувальний пакет» до податкового органу не подавався), автору цієї статті не вдалось. Разом з тим, певні висновки Верховного Суду, зроблені під час розгляду справ цієї категорії, заслуговують на увагу та можуть бути використанні у даній ситуації.

Так, 02.07.2019 р. Верховний Суд, розглядаючи справу № 140/2160/18, прийняв постанову, у якій зазначив, зокрема, наступне:

«… загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності

Тобто, у цій постанові Верховний Суд дав зрозуміти, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної (як акт індивідуальної дії), у якій не зазначено, яким саме критеріям оцінки ступеня ризиків відповідає зупинена податкова накладна, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є протиправною.

В іншій судовій справі (постанова від 22.07.2019 № 815/2985/18) Верховний Суд пішов навіть далі у своїх висновках та зазначив наступне:

«недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу,  внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Крім того, Суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законним.»

Отже, у цій справі Верховний Суд вказує на те, що порушення законодавства, допущені контролюючим органом під час зупинення реєстрації податкової накладної, призвели до того, що платник саме через таке порушення з боку податкового органу не зміг належним чином виконати свої обов’язки щодо реєстрації податкової накладної. Інакше, твердження Верховного Суду можна тлумачити так, що неможливість платника виконати свої обов’язки щодо реєстрації податкової накладної спричинена неправомірною поведінкою контролюючого органу під час зупинення реєстрації податкової накладної, а тому, вина платника у тому, що він не зміг зареєструвати податкову накладну, відсутня.

Крім того, як бачимо, Верховний Суд зробив ще один висновок, який полягає у тому, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є незаконними вже лише з тієї причини, що на етапі зупинення реєстрації податкової накладної податковим органом не були дотриманні вимоги законодавства щодо оформлення квитанції (як акта індивідуальної дії).

Враховуючи правові висновки Верховного Суду у наведених вище судових справах, у даному випадку підприємству можна рекомендувати у своїй касаційній скарзі до Верховного суду посилатись саме на такі обґрунтування своєї позиції. Хоча, слід враховувати, що в обох судових справах, наведених вище, платники ПДВ, реєстрацію податкових накладних яких було зупинено, певні пояснення та документи все ж подавали. Тобто, ці справи не є абсолютно тотожними ситуації, що описана у питанні.

Однак, вважаємо, що висновки, зроблені Верховним Судом, дають можливість поширити їх та застосувати до ситуації, коли «розблокувальний пакет» документів взагалі до податкового органу не подавався, оскільки:

  • по-перше, подання такого «пакету» визначено як право платника, а не обов’язок,
  • і, по-друге, порушення щодо оформлення квитанції про зупинення реєстрації не залежить від подання чи неподання «розблокувального пакету», а раз таке порушення має місце, то рішення комісії ДФС на наступному етапі те ж має визнаватись незаконним.

Єдине, що при цьому слід враховувати, так це те, що застосування наведених вище висновків Верховного суду буде мати сенс лише у тому випадку, якщо податковий орган дійсно не дотримався вимог законодавства на етапі оформлення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної.

 

  1. ПКУ – Податковий Кодекс України.
  2. Критерії оцінки ступеня ризиків – Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджені наказом Міністерства фінансів України 13.06.2017 № 567, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за № 753/30621.
  3. Постанова КМУ № 190 – постанова КМУ «Про встановлення підстав для прийняття рішення комісією Державної фіскальної служби про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації» від 29.03.2017 № 190.
  4. Вичерпний перелік документів – Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 № 567, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16.06.2017 за № 754/30622.
  5. Порядок № 117 – Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 21.02.2019 № 117.


Сергій Єфімов, адвокат, податковий консультант, АФ “ЄФІМОВ ТА ПАРТНЕРИ”

Опубліковано в електронному виданні “Бухгалтер&Закон” №51-52, листопад 2019

Залишити відповідь

Ваша e-mail адреса не оприлюднюватиметься. Обов’язкові поля позначені *